從租稅立法政策論落實中央與地方權限劃分之途徑與實踐
陳連芳*
【摘 要】
中央與地方權限的劃分，因受各國政治體制與其主客觀環境及歷史演進之規範與影響，而有不同之劃分型態，雖然其劃分型態相異，但各國追求國家安定發展與人民安居樂業之目標則是一致的。我國亦不例外，依照我國憲法規定精神係採均權主義作為劃分中央與地方權限之基礎，惟在授權法律規制下，仍傾向中央集權化，雖於民國八十三年七月地方自治法制化後，已有重大改觀，但仍未有效落實，亟待努力實現。
政府之職能經緯萬端，租稅立法權為其公權力行使種類之一，其權限如何劃歸中央與地方，牽涉國家資源分配與地方自主程度之分寸拿捏，可謂牽一髮而動全身，不得不慎重。基於地方自治乃世界潮流所趨，為求落實執行，宜從加重地方團體角色功能及強化地方自主意識著手，尤其健全地方財政為目前首務，藉由建立自主財政推演至自治能力之發揮，進而達到中央與地方互信互賴，共創多贏局勢的未來。基此前提，本文乃殷切期待中央貫徹法規鬆綁、地方遵行自我負責，形成雙方分工又合作的自動聯結整合機制，共同尋求突破政府長期財政困境的解決方向與途徑，盼獲重視與實踐。
關鍵詞：租稅立法、權限劃分、地方財政、自我負責精神、地方稅法通則.
壹、前言
由於各國的環境與疆域不同，國情互異，加上歷史因素及文化背景的差異，致各國的政治型態不盡相同，有單一國與聯邦國的區分[1]，在事權劃分上，亦有中央集權制、地方分權制與均權制之分。
一個國家在統治上及適應環境的需要，政府組織結構必有相當程度的分化與制度化，始能運作順利，因之，除了統治核心之中央政府外，分散各地、因地制宜以統轄地方事務之地方政府亦有設置的必要，惟中央政府與地方政府間之權限如何合理妥適配置，以發揮同心協力、相輔相成效果，實有進一步探討之必要。
我國自民國八十三年七月依據憲法增修條文規定頒佈省縣自治法實施，該年年底舉行省長民選；精省後，八十八年一月地方制度法接替施行，使地方自治的推動與重視更具法制基礎及實質意義。惟因之衍生中央與地方人事權、財政權、組織權等爭議亟待進一步釐清。
上述權限爭議，以財政權最具影響力，一切政務推動非財莫舉，故在行政首長心目中唯有掌握財政大權，始可隨心所欲展開各項政見的實現，以符合民眾的需求，進而收攬民心，選票自然源源不絕。然而，我國進行經年的政府再造運動，大致將重點放在人力資源與組織結構的改革層面上，相對地，似乎忽略財務層面上的重要性，[2]因之，本文擬偏重財政面的敘述，而在財政權中又以租稅權居於主要地位，因其占政府總收入來源之大宗，更具指標意義。但租稅權可概分為租稅立法權、租稅收益權及租稅執行權三類，因受篇幅所限，本文謹以租稅立法權作為政策論述重點，期能澄清我國地方自治正處萌芽階段之際，與目前中央之權限劃分問題上及實際處理上有何缺失，並提出合理分析與中肯建言，供有關單位往後制定相關法規決策時参採。
以下謹就中央與地方權限劃分之概念型模、理論基礎及劃分原則先行論述，以建立本文基本核心架構；之後再略述各國(含我國)現行租稅立法制度現況比較，並援引上揭核心架構為基礎相互分析驗證，提出現行租稅立法制度之不合理原因及理由評析，再疏理出環環相扣及緊密結合之總體改善途徑，俾使本文之研究達到理論與實務兼籌並顧之目的與要求。以下謹循序逐項分述如后：
貳、中央與地方權限劃分概念型模與理論學說
一 概念模型：
政府體制既有中央與地方之分，則其間權限範疇自應明確界定，以求權責相符，責任分明；再者，其劃分之關係模型為何？類型建構為何？能否配置效率最大化等，均應先予建立核心概念及基礎價值，以利本文之引敘運用與全盤瞭解。以下謹分兩部分介紹說明：
(一) 政府體制模型
公共行政理論對於國家統治體制，可由下列模型描繪出中央與地方的關係及類型，茲分述如次：[3]
1 威權模型（authority model）
即中央政府本於集權統治方式，要求地方政府事事聽命行之，地方政府完全執行或配合中央政府的政策，毫無自主權可言。惟此種類型如中央與地方分屬不同政黨時，則易抗拒而產生執行困境。
2 交換市場模型（exchange and the market model）
基於互利，中央提供誘因，地方合作配合，達成政策目標，猶如市場交易，討價還價，自由競爭，只重視自我利益，欠缺公理、正義及道德責任。
3 制度模型（regime model）
此模型係將中央與地方政府在政策推動中，所涉及的行政、社會、政治、經濟組織，作一種組織性的安排，並在博奕理論（game theory）的概念下，對中央政府與地方政府的政策關係，可能出現九種制度類型建構（如下圖），作一完整性的描述，屬上述兩種模型之折衷，惟實務上其類型如何適用，當視不同政策性質而決定其適用類型：
行動部門
市場
聯合
政府管制
|
聯邦準市場 |
聯邦管制 |
官僚制 |
||
|
共享準市場 |
共享管制 |
共享 |
||
|
市場 |
共組 |
分權 |
集權
資料來源：詹中原。2000『新公共管理』，頁269。
依上表所列，分別按公共權威分配（distribution of public authority）和行動部門（action sector）程度之不同，而衍生九種型態，其中公共權威分配區分集權（centralized）、共享（shared）、分權（diffused）表示不同程度；行動部門則分政府（government）、聯合（joint）、市場（market）三種類型。謹將九種類型建構簡略分述如后：
(1)
官僚制
係將公權力凝結在一個單一而集中的政府威權體制下行使，並且指導政策方向。
(2)
聯邦主義
即中央政府有政策的積極參與權，但其考量政治權威資源分配的基礎是地方政府，故其強調地方分權之特性，期望在一個分權的憲政體制國家，存在一個有效的國家領導中心。
(3)
多元主義
指中央政府容許地方政府的政策主張，以達政策競爭與創新及權力的均衡。這項制度在對社會系絡中的成員或團體授能，使所有政策參與者得以在政策過程中，針對各自的利益及影響進行協商及喊價。
(4)
聯邦管制
政策推動由中央政府按國家利益及標準加以管制，並進行有限度的干預，亦即中央政府對地方事務只設定目標和目的，而地方政府可自行決定達成的方法及策略。
(5)
共享管制
即係給地方政府更多參與政策的空間，包括執行的標準及策略擬訂等，重視各地方行政區域的差異性，並在此差異的情況下，能建立地方共同的管制規範，以推動政策。
(6)
共組
經由公共權威的分散而達到聯合經營的行動目標，並透過民主控制（如議會對公營事業的監督），進行公共權力的分散化，因之，此制度通常多採用準公共組織型態，如政府機構的公司化。
(7)
聯邦準市埸
即在中央政府的主導指揮及組織運作下，向民間部門購買勞務及服務，例如各國公部門所採用民營化策略中之簽約外包是。此種制度推動公共政策，主要是認識到市埸價值在於生產效率及活力表現，但政府的公權力干預，則是基於價格償付以外的公平正義考慮。
(8)
共享準市埸
係在中央政府與地方政府共同努力下，建立準市埸機制，亦即中央政府與地方政府分享權力，共同進行，而非僅在中央政府的管制下進行政策執行。
(9)
市埸
指中央與地方純綷以市埸機能為推動政策之基礎，雖完全的市埸制度並不被視為政策執行的工具，但中央與地方政府的政策推動過程，對市埸的觀察及影響性評估，則是有其必要性。
(二) 地方財政供需模型[4]
一般來說，地方政府對地方地理環境、天然資源、風俗民情及社會人文背景等最為瞭解，故某些具地方特色或規模之事務，如由地方政府自行辦理，當比中央政府一致處理較具效益，且更符合民主行政的理論觀點，此種情況對租稅立法權之運用亦然。
如下圖（見次頁）所示，有A、B、C三個行政區域，A1A2、B1B2、C1C2曲線分別代表每一地區人民對地方各自處理事務規模效益之喜好程度分佈，圖中C區域之人民對自行處理事務之效益感受大於A、B區域，B區域人民之感受效益大於A區域；假設此項公共事務由中央統一立法執行，則將以中位數Q2為基準規模，人民無選擇自由；反之，如由各行政區域各自辦理，則將以Q1、Q2、Q3三種不同水準顯現，基於租稅差異產生人口遷移現象，則如B2之人民因其感受較接近C區域，可能會遷移至C行政區域，這種以腳投票（voting with feet）的功能，一方面可使各地方公共支出水準分別滿足各個居民需求；另一方面，經由人民遷移顯示了人民對地方公共財的偏好，如此地方政府可依人民享受地方公共財之邊際利益課徵租稅，以支應公共財之提供，促使地方公共財之提供達到最有效率的境界，如此，不但可產生不同區域間良性競爭，且人民亦可選擇其最適合自己居住之地區，無形中達到效益運用最大化之作用。[5]
N Q3 Q2 Q1
A1
O
由此可見，地方公共事務如由地方政府因地制宜自行立法執行，較容易滿足人民意願，也較具實質效益，換言之，地方自理可產生因地制宜之多種選擇，使資源配置效率提昇，雖運行中或會造成租稅天堂產生人民自由遷徙情況，惟就因如此，始可發揮各地區競爭中產生創新作法，終致負擔與受益之感受達到均衡點，這也是地方自治經濟面之精義所在。[6]
二 、中央及地方互為關係之理論與學說
在探討中央與地方權限合理劃分之前，宜先瞭解兩者間之互為關係態樣，以利進一步究明不同理論所衍生出不同制度型態，釐清其間關聯性與差異性等相關問題，並作為本文分析之理論基礎。
首先，溯自十六世紀布丹（Iean Bodin）提出主權國家理論，當時咸認主權具有絕對性、不可分性[7]。直至現代立憲主義國家思潮，造就地方自治之角色功能普受重視，惟究之地方自治在國家體制上之定位為何？其本質扮演角色為何？有待進一步探討，茲謹就學理上之理論學說分類分述如次：[8]
(一)固有權說
此學說主張的要點是：「地方團體是人類生存必然的歸結，這種地方團體存在的事實，同時也使地方團體產生固有的人格，國家權力只是承認地方團體既有的人格，而不是重新創造它的存在。」，亦即地方團體的存在及其權力的根據是地方所固有的，與國家的意思無關。
從本學說而言，中央與地方實立於平等之地位，易言之，中央及地方均擁有租稅立法權利，而地方的權利毋須中央之授權。
(二)傳來說
傳來說與固有權說剛好相反，認為地方團體所行使的政治支配權是來自於國家的委託，其具有法人格係國家所創造，而非地方團體所固有。因之，地方團體不僅係國家的統治機關之一，且其與國家係立於隸屬地位，需受國家的監督與國家法律的限制。故在租稅立法權上，地方團體倘擬自行租稅立法，需在國家法律的授權之下始可為之，否則自屬牴觸無效。
傳來說又可分為兩種看法，分述如下：
1.純受託說
地方團體行使國家所委託的政治支配權是專為國家利益而執行國家事務，亦即認為地方團體的存在源自於國家承認，地方自治的權能來自國家的委託，非與國家行政對立，而所處理的事務就是國家本身的事務，只是特別強調是為了國家利益而處理國家事務。
純受託說係受英國地方行政概念的影響，最先是由R.Gneist所倡導，後來被Hatschek等後繼者所繼承。
2 準獨立說
此說則受L.Lorenz Von Stein有關自治行政思想的影響，並為Rosin P.Laband，O.Mayer等所倡導。
此說認地方團體的存在亦係國家的賦與，地方團體推行各項政務之權利必須在不與國家利益相違背的範圍內行之，惟與純受託說不同的是準獨立說強調地方團體所行使之權能係以地方公共事務的利益為重點，而純受託說係強調國家事務的利益。
(三)制度保障說
此說係Carl Schmitt根據德國威瑪憲法的地方自治條款所創造出，他在「憲法理論」一書中認為「地方自治的制度是由國家的憲律所保障的。其結果就是地方自治的制度本身不能被廢止；在實體的內容上，否定地方自治或是剝奪地方自治本質存在的所有法律，都是違反國家憲法的。」
依上揭論述可知，制度保障說係依據傳來說引申，傳來說認為地方團體的權利來自國家的委任或賦與；而制度保障說則認為地方團體的權利須受憲法的保障，國家不得以一般立法方式加以規範限制。
按此觀點，地方租稅立法權限應在憲法直接保障下執行，上級政府欲以上位法律位階排除地方團體之自治立法都不可能，對地方自治的保障最具實質效益，這亦為聯邦制國家的主要精神所在。
(四)人民主權理論
自二十世紀中葉以來，由於市民運動與人權思潮的勃興，主權在民的觀念日益興盛，國家的執政方向必須以人民的需求而定，即最終決定國家意志之力者是國民。
惟就歐洲憲政史的發展觀之，其主權與國民的關係又可分為兩種理論，茲分述如后：
1. 國家(Nation)主權理論
主張Nation與人民（People）或自然人的意義不同，nation本身並不具有意思能力，不能如自然人一般直接行使政權，故只能將主權之行使交由憲法所規定之國民代表機關行使之。在此情形之下，以國會為中心的國家機關行使統治權，其他機關係根據國會制定的法律之委任代行統治權，是以地方團體的自治權當然就來自國會所制定法律的委任下執行。此理論與傳來說之精神類似。
2. 人民主權理論
人民主權理論與國家(nation)主權理論不同，其主張人民（people）本身具有意識能力能夠自己行使主權，具有選舉權的國民掌有國家權力。在此概念下，主權的行使乃至統治權的分配皆是基於國民之信託，因此如何行使主權，如何分配統治權，就要由人民賦予信託的契約--憲法來規定，因之，地方團體的自治權不是來自法律的授權，而是憲法所直接規定。此理論又類似制度保障說。
參、中央與地方權限劃分原則
中央與地方權限之劃分，因政治型態、劃分原則之不同而有不同之政策取向，茲分別列述如下：
一 政治型態概說
(一)單一國原則：
政府決策權力屬中央政府所有，地方政府的權力是來自中央授權，理論上中央政府的權力較大，地方政府相對萎縮，一切重要事務必需聽命中央，不過實際上，各國國情不同其關係不大一致，有的地方政府的權力在某些領域卻擁有相當大的權力，如英國是。[9]
(二)聯邦國原則：
聯邦國家中央與地方權力的分配方式係明確規定在憲法上，其規定的方式各國不一，有的是聯邦憲法只明確規定各邦政府的權力，未規定者保留給聯邦，如加拿大是；有的聯邦政府的權力只限於憲法中明確規定者，未規定的權力保留給各州政府，如美國是，不過美國聯邦與各邦雙方之間的關係並非分離，而是相互依存，這就是所謂雙元聯邦主義（dual federalism）[10]。
(三)我國體制定位：
我國為單一國，雖於民國初年曾有「聯省自治」之議[11]，卻因落為地方割劇之劣行而遭摒棄，自實施憲政以來，依照憲法第十章『中央與地方之權限』將國稅與縣稅之立法權明定於憲法中，類似聯邦制[12]；惟憲法第一一一條規定雖採均權制，但剩餘權歸屬中央，似又傾向於中央集權制。
(四)小結
1 一個國家成為單一國家或聯邦國家，並非有其固定模式或設計可循，
而是經過其歷史演進及實際政治衡量而成，無孰優孰劣問題，只要適合其
當時政治情境即可。
2 在權限劃分上，單一國家未必皆為中央集權制，而聯邦國家亦非均採地
方分權制。如英國為單一國家，然其分權色彩十分濃厚；德國屬聯邦國家，
由於歷史因素影響，較趨向中央集權制度是。
3
其中所謂地方政府，通常分為兩級，在聯邦國家第一級地方政府的權力均明
確規定在聯邦憲法中，由聯邦憲法賦予自主權，但第二級地方政府就不一定
有相同的保障，因之有的中央政府與第一級地方政府間之權力明定於憲法中
符合聯邦制的精神；惟第二級地方政府之權力卻由第一級地方政府頒訂法律
授權執行，似又符合單一制之結構。
二 權限劃分一般原則[13]
(一)視利益涵蓋範圍大小
如外交與國防事務，其利益涵蓋範圍及於全國，應由中央辦理；而如公園、停車場、電燈、自來水等業務，其利益涵蓋範圍僅及於地區性，故應由地方政府辦理。
(二)視外溢效果（spill-over effect）大小
公共服務的範圍與地方所轄區域不一致時，便會產生效益或成本流入、流出的外部效果，例如在河川上游進行治水或排除水質污染時，其效益或成本便及於下游的區域，產生外溢經濟或不經濟效果。通常外溢效果越大時，越適合中央辦理，反之，外溢效果越小或無外溢效果產生時，則由地方辦理為佳。
要改善外溢效果之現象可有以下兩種途徑：
1
運用廣域行政方式[14]，打破行政界限拘束，依公共支出的受益範圍，由範圍
內的各自治團體協商解決，或成立跨區域生活圈組織專案處理。
2 由上級政府按外溢不經濟程度的大小給予下級政府補助，透過補助款制度，
使產生外溢性的地方政府之公共支出成本等於應有的真正成本，以改善外溢
效果所造成的不公平。
(三)視規模經濟的顯著性
地方所提供財貨的受益空間有一定限度，在該限度內該財貨不具排他性，但超過該限度，享用的人數增加會產生擁擠效果，因之，大多數地方提供的財貨都有一定的最適規模，如游泳池、圖書館等，故一般而言由地方辦理具有顯著規模經濟者，就宜由地方負責為宜。
(四)視人民偏好差異性
如各地區人民的偏好差異程度大時，則應採因地制宜方式，由地方政府提供較具效率；倘人民偏好同質性甚高時，則應由中央政府辦理，使全國人民有一致的水平。
(五)視執行效率與決策成本
有部分事務，由地方執行較具效率且成本低者，就應歸地方辦理；反之，則應由中央為之。
(六)視事務佔有地區範圍
凡事務的施行，須以全國為區域範圍者，應歸中央辦理；反之，如僅以地方為施行範圍者，則應歸地方。
(七)視事務齊一性與否
如事務之進行，必須整齊劃一者，則該事務歸中央辦理；如須個別分歧者，則應屬地方執行。
(八)視費用負擔多寡
凡事務處理的經費，地方足堪負荷且用於地方者，則由地方辦理；如其費用，非地方所能負擔屬重大工程者，應歸中央辦理為宜。
三 租稅立法權劃分原則[15]
由前述中央與地方權限劃分一般原則得知，中央與地方因職權功能不同，其相互間有適度合理分工，以增強執行成效之實益。同樣地，在租稅立法方面亦屬如此，其依租稅性質與政策方向之不同而區分為國稅、地方稅[16]或中央辦理及地方辦理事項，簡述其劃分原則如次：
(一)與穩定國民經濟相關之稅種應歸中央。
(二)與所得重分配有關稅種應歸中央。
(三)稅基流動性大之稅種應歸中央，反之，歸地方。
(四)與自然資源有關稅種，宜歸地方，方便與該產業結合繁榮地方。
(五)與進出口相關者如關稅應歸中央。
(六)各級政府應獲得與支出責任吻合並滿足基本支出需求之稅源。
(七)稅種劃分應考慮徵收管理效率。
(八)課稅對象橫跨數個地區者，應歸中央。
(九)有因地制宜之性質者歸地方。
(十)保障偏遠地區及弱勢族群之租稅立法歸中央，以求統一（可採負所得稅之補貼方式）。
肆、各國中央與地方租稅立法制度探討
一、我國
我國為單一國家，政府體制分為中央及地方，依據地方制度法第三條規定，地方劃分為省、直轄市。省劃分為縣、市；縣劃分為鄉、鎮、縣轄市。直轄市及市均劃分為區。鄉以內之編組為村；鎮、縣轄市及區之編組為里；村里以內之編組為鄰。
依照憲法第十章規定，中央、縣各有租稅立法權，鄉鎮市未包含在內。另依財政收支劃分法第二章規定，直轄市、縣市、鄉鎮市之租稅立法，以該法及地方稅法通則有明文規定為限。茲因規定繁雜，為求明確，擬將相關重點規定臚列如后，俾資瞭解其關聯性。
(一)憲法：……第一○七條：下列事項，由中央立法並執行之……
……六、中央財政及國稅。
……七、國稅與省稅[17]、縣稅之劃分。
……第一一○條：下列事項，由縣立法並執行之
……六、縣財政及縣稅。
……第一二一條：縣實行縣自治。
……第一二四條：屬於縣之立法權，由縣議會行之。
相關條文：第十九、一二一、一二四、一二七、一二八條……等。
(二)憲法增修條文
第九條：省縣地方制度，以法律定之。
(三)財政收支劃分法
……第七條：直轄市、縣市及鄊鎮市立法課徵稅捐，以本法有明文規定者為限，並應依地方稅法通則之規定。
相關條文：第六、八、十二、十八、十九、三十七條……等。
(四)大法官會議解釋
八十年三月二十日第二七七號解釋令重點有：
1 財政收支劃分法第七條規定未違憲。
2 中央應就地方稅制定地方稅法通則，或在各該稅法訂定可適用於地
方之通則性規定。
(五)地方制度法
……第十九條：下列各款為縣（市）自治事項：二、（二）、縣（市）稅捐。
……第二十五條：直轄市、縣（市）、鄉（鎮、市）得就其自治事項或依法律及上級法規之授權，制定自治法規。自治法規經地方立法機關通過，並由各該行政機關公布者，稱自治條例。
……第三十六條：縣市議會之職權：三、議決縣市特別稅課、臨時稅課及附加稅課。
……第六十七條：地方稅之範圍及課徵，依地方稅法通則之規定。
相關條文： 第二、十七、十八、二十二、三十、三十五、六十四、七十、七十七條等規定地方自治事項、中央與地方權限爭議及費用負擔、地方收支事項等。
(六)地方稅法通則（草案）[18]
第一條：地方自治團體課徵地方稅依本通則之規定；本通則未規定者，依稅捐稽徵法及其他有關法律之規定。
第二條：本通則所稱地方稅，指下列各稅：
一、 財政收支劃分法所稱直轄市及縣（市）稅 、臨時稅課。
二、
地方制度法所稱附加稅課。
第三、四、五條規定直轄市政府、縣市政府得視自治財政需要，依財政收支劃分法規定，開徵特別稅課及臨時稅課；並得就其地方稅原規定稅率上限，於百分之三十範圍內予以調高，訂定徵收率；另得就現有國稅中附加徵收，其徵收率不得超過原規定稅率百分之三十等。
其餘條文係規定立法程序、受償程序、代徵機關、行政區域調整之處理等，共十條。
(七)其他中央法律
現行法律中，涉及地方稅部分除財政部主管之土地稅法、房屋稅條例、契稅條例、使用牌照稅法、印花稅法、娛樂稅法及稅捐稽徵法等外，尚有很多皆渉及稅捐之課徵或減免者，而散見中央各部會之主管法律中，且以特別法優先適用，造成租稅適用混亂。為求清晰呈現，擬略為敘述如下：
1 內政部主管法律
(1) 土地法第平均地權條例第十七條至第二十六條之一、第三十五條至第
五十一條涉及地價稅與土地增值稅之徵收和減免。
(2)一四三條至第二○七條涉及地價稅、田賦與土地增值稅之徵收和減免
規定。
(3) 新市鎮開發條例第二十四、二十五條，內容涉及地價稅、土地增值稅、房屋稅、契稅之減免。
(4) 國民住宅條例第十四、十五、三十三、三十五條涉及地價稅、房屋稅、契稅之減免。
(5)
農村社區土地重劃條例第十二條涉及土地增值稅之減免。
2 經濟部主管法律
(1)
自來水法第十二條之一涉及地價稅、土地增值稅之減免。
(2)
促進產業升級條例第五至二十條涉及土地增值稅、印花稅、契稅之減免。
(3)
中小企業發展條例第三十三至三十六條之一涉及土地增值稅之減免。
(4)
科學工業園區設置管理條例涉及契稅減免。
(5)
加工出口區設置管理條例第十二條涉及契稅之減免。
3 國防部主管法律
(1)
軍人保險條例第二十二條。
(2)
國軍老舊眷村改建條例第三十五條。
4 交通部主管法律
(1)
獎勵民間參與交通建設條例第三十三條。
(2)
停車埸法第三十四條。
5 教育部主管法律
私立學校法第五十三條。
6 銓敘部主管法律
公教人員保險法第二十三條。
7 農業委員會主管法律
(1) 農民健康保險條例第六十九條。
(2) 農業發展條例第三十七至四十一條。
(3) 農倉業法第十六條。
(4) 森林法第四十六條。
8 勞工委員會主管法律
勞工保險條例第三十一條。
9 公共工程委員會主管法律
促進民間參與公共建設法第三十六至四十條。
10 衛生署主管法律
全民健康保險法第八十四條。
11 就如最近立法院甫通過之觀光發展條例、金融控股公司法、金融機構
合併法等亦皆有減免稅捐之規定。
二、日本
日本為單一國家，中央與地方之權限劃分並未規定於憲法中，地方政府分為兩級：都道府縣及市町村。其地方政府之租稅立法權係依地方自治法二二三條規定由中央另訂地方稅法據以課徵稅捐。
但地方稅法僅就課徵之稅目、稅率（含固定稅率及任意稅率）與其他事項予以原則性規定，至實際執行，則由各級地方政府依據地方稅法各自制定條例行使之，惟不得違反地方稅法之規定。另地方稅法未列出之稅目，則由各地方政府報經中央自治大臣核准後即可開徵。[19]
三、美國
美國為聯邦國家，聯邦與各州之權力劃分係依據美國憲法規定，即聯邦政府的權力採列舉式，以憲法授與者為限；而各州政府的權力採概括式，凡憲法未授與聯邦政府的權力均屬之。
其政府體制分為聯邦、州及地方縣市政府三級，均各有法定租稅權，聯邦政府之租稅立法權係經由聯邦憲法所賦予；州政府之租稅權係規定於州憲法中，但不得牴觸聯邦憲法；縣市政府的租稅立法權需在各州法律授權的範圍內另訂單行法規行之。由此可知，美國各級政府的租稅劃分方式，乃兼有憲法的監督與法律的授權。[20]
四、德國
德國為聯邦國家，政府體制分為聯邦、邦郡及鄉鎮市三級，其不偏中央集權，亦不偏地方分權，而採用中央與地方均權的原則，換言之，中央與地方各有其法定權力，而使彼此權力地位處於均衡的狀態。[21]
其在租稅立法權劃分上，均規定於基本法中，依該法第一○五條規定，聯邦有獨佔立法權及聯邦的共同立法權（即與邦競合時優先適用權）；各邦對地區性之消費稅及支出稅有獨佔立法權；至於鄉鎮有權決定不動產稅的徵收率，但需在邦法律所特定的界限範圍內行之。[22]
五、小結
由上述三國與我國制度比較分析，可歸納出下列兩點：
(一)在中央與地方租稅立法權劃分，大致上，聯邦國家係規定於憲法中，
如美國、德國；單一國家則由中央委任立法，如日本；但我國係兼
採兩者，殊屬特例。
(二)各國均有兩級地方政府，但第二級地方政府之租稅立法權限皆不
大。我國因台灣幅員狹小，地方政府需否設置兩級，值得商榷。
伍、檢討發現與改善途徑
一、檢討評析與發現
由上述規定及目前執行狀況觀之，我國租稅立法權大致上全歸中央主導，地方尚欠缺完整自主權（雖房屋稅條例及娛樂稅法有訂定微幅稅率上下限，交由地方自治團體據以自行決定稅率；及促進民間參與公共建設法有授權地方自訂減免地價稅、房屋稅、契稅之規定[23]，惟屬鳳毛麟角，杯水車薪，象徵意義而已），久而久之，養成地方團體因財源短缺，遇事要求上級補助之被動依賴心理，造成中央長期喊話希望地方發揮自我負責精神，惟地方依然如故終究無法改變態度的主要原因。其實，此種情況之產生，並非地方甘願如此，而是中央規範的制度使然。為根本扭轉此般情境，打破此種物化思考及團體迷思方向，惟有透過批判性的自我反省[24]，從結構層面著手，以營造地方自主精神，亦即地方事務由地方充分自理，培養其自力更生習性，中央不必過度干預；如此，始可使地方將有限資源花在刀口上，並能期思如何有效開源節流，配合當地居民因社區意識的加強而產生自動自發，團結一致共識，則地方政府資源將因之自然增長，支出浮濫現象自然杜絕，財源隨之寬裕並改善，民眾生活水準隨之提昇，地方自主意識無形中增強，自我負責之心理亦將應運而生及水到渠成了；再者，中央背負不可治理的沈重壓力也因而立即減輕，可謂一舉數得，何樂而不為呢？
因此，為了改變長久以來此種中央地方依存及對抗模式，唯有運用前述釜底抽薪方法行之，始能長期收效。惟培養地方團體自我負責精神之首要課題即是地方租稅立法權之早日確立與落實，否則均屬空談，是故，我國中央與地方租稅立法權之實質有效劃分與建構機制徹底檢討策訂及踐行，乃成為目前第一要務。以下謹先就我國現行租稅立法制度合理性分項提出評析如后，下節再提改善之道：
(一)
依照憲法第一○七條第一項第六款及第一一○條第一項第六款明
定，國稅與縣稅分別為中央及縣之立法權限，故宜俟中央依憲法第一
○七條第一項第七款規定劃分國稅與縣稅後（精省後已無省稅），中
央與縣即可依上揭規定各自租稅立法並執行，此似有「制度保障說」
之精神。惟大法官二七七號令解釋卻宣示地方稅之實施，應由中央制
定地方稅法通則後地方自治團體始可行使租稅立法權，如此觀點類似
「傳來說」之看法，與前述憲法第一一○條第一項第六款規定縣稅由縣
立法並執行之憲制精神似有出入[25]。但從另一角度觀之，地方之財政不能脫離對全國經濟盛衰之依存，因之實施初期中央似有必要對地方租稅立法加以統整、前瞻之必要性擘劃，惟不得全盤否定地方自治團的課稅權[26]。
(二) 大法官會議解釋令因等同憲法位階之效力，政府機關自當遵守，惟該解釋令自八十年發布迄今已歷十年，地方稅法通則（草案）仍在立法院審議中，何時完成立法未定[27]，致目前地方租稅立法權尚無從行使。
(三) 目前施行之地方稅有：地價稅、房屋稅、土地增值稅、契稅；使用牌照稅、
印花稅、娛樂稅等，皆由中央訂定專法鉅細靡遺規範，如土地稅法、房屋稅
條例、契稅條例、使用牌照法、印花稅法、娛樂稅法等，地方僅依法執行，
毫無自主權，明顯剝奪地方立法權限。
(四) 我國採租稅法律多元制度[28]，稅法除前項所列由中央專法規定外，尚有以
特別法方式於其他中央部會主管法律中規範地方稅減免並優先適用，此亦傷
害到地方租稅立法權。
(五)
依照憲法第一二四條規定，縣立法權由縣議會行之，惟依地方制度法第三
十六條規定縣議會之職權中並無議決前開「地方稅」（如地價稅、房屋稅、
土地增值稅、印花稅、契稅、娛樂稅、使用牌照稅等）之權利[29]，此又剝奪
憲法保障之縣議會職權，與憲法規定未符。
(六) 憲法第一一一條規定採均權制度，但剩餘權（爭議解決權）歸中央立法院
處理，茲因立法院為政治角力場所，在其球員（主導立法）兼裁判（爭議解
決）情形下，能否照顧到地方租稅立法權限，不無疑問。且類此問題均屬憲
政法制爭議，由其解決是否合宜，亦有商榷餘地。
(七)
地方制度法係依憲法增修條文第九條制定，該法第二十二條規定：「…，
涉及中央及地方之權限者，由內政部會商相關機關擬訂施行綱要報行政院核定」，目前該施行綱要尚未擬定，地方無所適從，期盼中央本諸地方自主精神，重視地方租稅立法權限，速訂出合憲性、合理性、正當性及合目的性之分工法規，俾資遵循。
(八) 我國憲法並無鄉鎮市層級之規定，但財政收支劃分法及地方制度法卻明
定鄉鎮市之租稅立法權限，似有違憲之虞；又基於統治規模、區域大小、財政能力、行政效能等考量，鄉鎮市是否予以虛級化，為目前爭論重點，亦為當政者政治智慧重大考驗[30]，雖為民國八十五年國發會共識，但基於政治現實，能否順利推動，似宜考慮相關配套措施及國家發展的政治願景與政治哲學[31]妥適為之。
(九) 地方稅法通則規定牽涉中央與地方租稅立法權限拉鉅，究應詳細規定或原
則性規定，涉入程度如何？均值斟酌；又其中如課稅主體、課稅客體、課
徵稅目、課徵範圍、稅率結構、稽徵程序、租稅救濟、強制執行、罰則等
如何規範與限制，均值立法諸公費心思量，俾利地方租稅自主權之穩健行
使。
(十) 又有謂，將來落實地方租稅立法後，恐造成縣市間稅負不一，人口遷移， 影響區域均衡發展；且地方首長民選，徵稅事涉敏感，執行上有無窒礙等質疑，均案涉地方自主意識、政治道德、勇氣魄力、溝通協調、服務創新及整體賞罰配套措施之調適問題。茲分述之：
1 恐造成區域間稅負不一，人口遷移，阻礙區域均衡發展問題：
基於前述概念型模二『最適規模供需法則』所述可得知，公權力之提供如由中央統籌為之者，人民並無選擇餘地，唯有接受一途；但倘由地方各自提供者（當然亦可利用廣域行政區域聯合分 工方式），則可因之產生因地制宜、政策 差異之租稅天堂現象，使人民可自行評估選擇其受益與負擔的合理性，並經過自由遷徙（以腳投票）的結果，強迫地方團體間之政策競爭，由競爭中產生政策創新，迎合人民、服務人民，透過此種供需原理，促進創造成長、政策提昇、發展繁榮、人民受益的良性過程，至終達到均衡點，此點的達成，正是地方政府效益的提昇、人民自由選擇權的落實及地方自治實施的精神所在，亦為中央一致處理所無法望其項背的，無形中區域均衡發展功能亦將隨之自動運作達成。
2 地方首長民選，徵稅事涉敏感，執行上有無窒礙問題：
地方租稅立法權既為地方團體應有權限，自不得由中央越俎代庖，權力的保有，應是地方團體最可貴的地方，基於前述實現地方自主之種種優點，地方團體更不應把權利拋棄，自廢武功，否則長期仰賴中央臉色，形同乞討，無法自立，不但中央政府不勝其擾，地方團體亦無重建的一天。因此，地方首長應體認地方自主的必然性、優越性與其問題關鍵點，逐步克服並推動，始能循序實現完整自治。當然，中央的心態轉變與重賞重罰的機制建立及地方首長執行魄力等皆為必備條件，此乃為徹底改變目前中央與地方對抗形式之根本解決辦法。倘這一天果真實現之時，因全部機制已透明化、公開化、法制化、合理化、聯結化、固定化，並已商定落實執行，縱有下級政府要求上級再大量撥款補助已幾無可能，故此時地方首長對課徵地方稅（含加稅或減稅）必能以實際需求客觀衡量決定，人民亦因對制度的瞭解與地方意識的建立轉為支持，則地方自我負責精神於焉達成。
上述情形可觀之德國1982年起柯爾領導之中間偏右的基民/基社聯盟執政時主張之加稅政策卻獲得人民支持[32]得到明證，由此可見租稅政策尤其加稅必須植基於公平合理、環境營造、機制建立與時機成熟時行之，並非不可能。
又從另一角度言之，前年五二○陳總統水扁於就職演說時宣示絕不加稅，當時或有其政治意涵可以理解。但就現行我國稅制而言，稅基侵蝕嚴重，減免項目浮濫，亟須隨政經環境變遷通盤檢討改革，以提振投資環境及經濟體質之際，嚴格說，此種改革方式，並非提高稅率或創新稅目，與加稅無關，僅使稅制更趨合理化、公平化而已，應毋需猶豫優先進行之後再談是否加稅事宜，盼此次經發會共識成立之行政院財政改革委員會能注意及此，認真針對問題徹底檢討，始可發揮上行下效，將來落實地方租稅立法時，亦可因制度之完整公平建立而致推動更臻順遂。
二、改善途徑
經過前述理論架構及概念型模之論述分析，並與劃分原則、現行規制相互引申、印證、歸納之後，本人以為主政當局應捨棄往昔未針對問題核心的傳統防衛性思維模式，改以建設性創新思維，增進對問題的全盤瞭解，並提昇組織學習能力[33]，再造地方財政[34]，以符合憲法所規範之縣實施地方自治的本質及功能，達到地方自主性目標，尤其地方財政困難之主因為何？其關鍵點在那裡？有無對症下藥、一勞永逸對策？不要再腳痛醫腳、頭痛醫頭，見樹不見林，虛耗政治資源，一切以政治權謀為前提，置財政危機於不顧，至終還是人民受害，政府應拿出執行氣魄與道德良心，捨棄短暫的救火式政策，儘速以宏觀前瞻的態度擘劃提出中長期發展遠景策略，始為治本之道。
睽諸中央與地方權限的明確劃分與否？貫徹實踐與否？關係地方自主意識的形成、地方自治理想的實現、中央地方溶為一體的效益與根本解決問題的癥結，其成敗關鍵，不容小覷。以租稅立法制度而言，中央與地方之租稅立法權責與歸屬已規定甚明如前述，惟在中央集權又集錢心態作祟下，中央仍執意行事，無法敞開心胸，將地方租稅立法權力充分下授地方執行，造成地方無從且無心型塑自主自立、自我負責精神，自然而然，一切資源不足必怪罪中央且要求中央支援之一途，目前每年一次的統籌分配稅款爭錢風波即為一例。
此種情況，究應如何徹底解決？實際作法為何？如何有效建構具體方案？為求清晰明瞭，擬由下圖佐述，次依序分敘之：
建構地方財政自主聯結機制關係圖
制定地方稅法通則 落實地方租稅立法權 1.
發揮地方自主意識 2.
中央權限適度下授 3.
中央法規逐步鬆綁 1.
合作 5.輔助 2.
分工 6.對等 3.
互惠 7.夥伴 4.
創造 8.漸近
資料來源：作者自繪
由上圖之描繪可得知，各種政策之實施皆非單向度的，而須整套全盤思考，配合學理與經驗融而為一，提出開創整合及環環相扣之誘因機制，否則，猶如隔靴搔癢，削足適履，徒費心思而已，根本解決不了問題；或者擾亂視聽，大炒短線，雖使問題暫告平息，惟永續而言，不但沒解決，反而更加惡化，得不償失。
茲為進一步說明，試擬在理論與實務兼顧原則下以實務面思考與制度面思考兩類路徑雙管齊下方式逐項解析如后：
(一) 實務面思考
1 地方稅法通則(草案)應速完成三讀[35]，使縣市據以實現自主立法，落實地
方自治美意。
2 目前房屋稅、娛樂稅、地價稅、土地增值稅、印花稅、使用牌照稅、契稅等皆屬地方稅，但卻由中央立法，地方縣市議會無法依照憲法一二四條規定行使立法權，有違憲制，宜回歸常軌由地方自主，並納入前項地方稅法通則中統一規範，始合乎『地方稅』法通則之實質名稱意涵。[36]
3 地方稅法通則之訂定，宜偏重通則性、整體性，如稽徵送達程序、核課期間、稅捐保全、緩繳退稅、約詢調查、租稅救濟、強制執行等；至個別性部分，如課徵稅別、減免項目、稅率結構、罰則等，宜分階段授由地方自訂；以稅率結構為例，基於地方自主實施伊始，為求穩健推動，宜採逐步施行方式，首先由中央規範訂定上下限範圍，俟地方執行一段時間上軌道後，視其自主意識成熟程度及其他配套機制實施成效再檢討決定逐步放寬與否。但此期間應嚴密控管，不宜無限期延長，如此漸進調適方式實施較可執行順利。
4 地方制度法第三十六條規定縣市議會職權漏列議決地方稅項目，如房屋
稅、地價稅…等之議決權，應配合修正，以符體制。
5 租稅課徵與減免散見於其他中央部會主管法律中，造成多頭馬車現象，為求統合及適用簡便，應考慮集中訂定[37]，如研訂租稅減免條例等，俾利財政部統籌運用租稅政策全盤掌控經濟發展情勢；至牽涉地方稅部分，應逐步授權由地方自訂，以尊重地方租稅立法權及配合中央決策方向。
6 為扶植偏遠地區及弱勢族群生活，應於法條中適度規範其租稅優惠措施，以落實憲法增修條文第十條規定保障、扶植、促其發展之精神。
7 地方自治事項之範圍、權責，涉及中央與地方財政支出事項界定，中央應
及早依地方制度法第二十二、七十條規定訂定標準頒行，以健全地方自治
及財政自主（尤其地方租稅立法權）之實施；至地方自治事項與中央委辦
事項範疇亦應一併明確釐清[38]，避免侵越地方立法職權之虞。
8 台灣幅員狹小，基於各項因素衡量，鄉鎮市層級似宜早日考慮虛
級化，以符憲制及財源可集中、有效運用。至行政區域是否重新劃
分，雖與中央及地方財源配置有關，惟以落實地方租稅立法權言，
本文論述仍可適用不悖。
9 憲法第一一一條權限爭議解決權（含地方租稅立法爭議），因屬憲
政解釋，似宜改移司法院處理，以利中立仲裁，並杜立法院政治力
介入及球員兼裁判之角色混淆現象。
10 我國以『臺、澎、金、馬關稅貿易領域』名譽自九十一年一月一
日起成為世界貿易組織(WTO)會員後，國際間及兩岸間之租稅待協
調議題眾多龐雜，此為中央關注重點，例如，兩岸租稅重複課稅問
題，目前兩岸人民關係條例規定，對台商赴大陸經貿所繳納大陸稅
捐由台灣在應納稅額中扣抵，如此不但不能實際解決重複課稅問
題，反而以台灣人民所繳納的稅款，間接補助大陸財政收入的方式，極不合理。政府必須儘速進行兩岸協商，達到平等互惠的要求；另外，國際間租稅協定及相關電子商務課稅問題等等皆需中央建立法制予以協議規範，故國家總體租稅政策之規畫及國稅之執行在中央急需努力下，有關地方租稅事務應授由地方自理自行，以求各自領域分工合作之效。惟相對的地方政府應克服各項依賴心理，加強團隊動能，並不斷培育稅捐實務及法制人才，以應實際需求。
(二) 制度面思考
1 建立地方自我負責機制
國家政務，千頭萬緒，地方事務亦不遑多讓，要如何做好錯綜繁雜且與民眾息息相關之地方自治事務，乃為地方自治團體責無旁貸的艱鉅任務。
惟萬事非財莫舉，地方政府除需有自主組織權、人事權、行政權外，首推財政權最為重要，而財政權中以租稅權居大宗，故租稅立法權的明確歸屬問題，案關自主財源之掌握，更屬重要；目前地方制度法雖有自治財政專節規定[39]，但實務上並未具體落實，此可由各縣市政府歲入預算中「自治稅捐收入」科目皆編列零可為明證（因尚無自行立法之租稅稅目），故如何健全地方財政，打造地方完全自主目標，建立地方租稅自主立法權實為目前首要課題，本文認為第一步驟應使地方自治團體認清本身的法律地位與應有的自主權利；再者，亟須建立地方自立自強、自力更生的宏觀態度與素養，進而養成自助而後人助的自我負責精神；也唯有此種思惟的轉變，始可逐步實現貨真價實的地方自治理想。以下謹分述之：
(1) 發揮地方自主意識，消除長期依賴心態。
台灣早期因政治因素實施戒嚴，一切施政皆由中央主導，地方唯命是從；自解嚴後，人民思想開放，需求日殷，地方事務漸增，地方團體地位普受重視，加上相繼頒訂地方自治法律，理論上地方政府的權限已受相當保障，惟就實施情形以觀，地方自治團體仍未脫離早期依存心態，事事仍仰賴中央鼻息，樣樣仍請求中央補助，完全不事生產，一切財源以能得到中央核定補助為能事，造成支出亦相對浮濫之情形，此種「伸手牌」、「權利睡著了」的心裡，實無法解決地方長期存在問題，為求地方自治的有效落實，亟需呼喚地方自主理念，形成公民社會的治理結構[40]或社區主義意識的儘速覺醒，透過政治社會化與政府組織學習的歷程，相互呼應，使地方政治文化逐漸塑造生根，徹底消弭依賴中央心態，則地方自治之理想始有開花結果、美夢成真的一天。
以租稅立法權言之，地方自治團體如能自行通盤衡酌徵稅幅度、自行考量歲出規模，亦即收入與支出數額均能自己透明設算，自己主導因應，如此不但能使地方達到遏止浪費及杜絕浮濫支出，亦可增強地方凝聚力及社區公民參與與住民自決能力，大家共商事務，團結在一起，則地方事務處理效率之提高及地方自主意識之建立將無形中實現了。
(2) 中央權限適度下授，提高資源運用效能。
查地方自治團體依地方制度法第二條規定亦為公法人，理論上應與中央同等地位併存，其既定之自治事項可自為立法並執行，故其與中央間之權限如何合理劃分，關係地方實質自治成效至巨，其中之癥結點就在中央是否權限下放之心態，基於有限資源充分運用及權力下放加重地方責任之觀點，將地區性事項考量下授，以達到配置效率化及增強政治課責之自主功能。地方租稅立法亦復如此，倘中央能宏觀思考審視地方租稅立法之實質效益，在建立地方權責相稱的機制下，必能提昇其自我負責觀念，無形中資源運用效能自隨之提高。
(3) 中央法規逐步鬆綁，落實地方自治精神。
社會進步，人民生活品質日漸提昇，致政府職能亦日趨擴大，為求管制，產生法令規章多如牛毛，甚至不合時宜或相互矛盾時有所聞，此種情形尤為嚴重，值此地方自主意識逐漸抬頭之時，宜趁勢進行法制再造，全盤檢討法規，秉持陳總統揭示的『地方能做，中央不做』的原則，打破中央『集權又集錢』的威權主義，[41]將涉及地方自治事務之法規逐步鬆綁，授由地方自訂自行，始能改善此類不合理現象，並落實地方自治之施行。
2 中央地方分工合作機制
中央與地方之關係如同車之兩輪、鳥之雙翼，合則兩蒙其利，不合則雙受其害，既然政府體制分設中央政府與地方政府，基於一致服務人民之立場，自宜合理分工與相互合作，達到上下一心，目標一致，共創美好未來。
我國雖屬單一國家，地方權限皆由中央授予，惟中央可本諸地方自主原則將權限逐步劃歸地方，並限縮中央業務委託地方辦理事項（即委辦事項），以防杜侵犯地方職權及過度干預地方事務，共維雙贏局面。
以下謹就中央與地方之分工合作轉換心境加以探討，其目的係求改變現行中央與地方的處事態度，尤其中央正著手研擬中央與地方間權限業務劃分辦法之際，更屬急迫，盼能作為其研擬、審議之決策心理導向，俾明確澄清兩者權責，有效改善地方寄人籬下及長期對立之窘境。
(1) 以合作代替管控。
管控易生反彈，合作可生團結力量。
(2)
以分工代替依存。
只依靠他方而存在，無生產力可言；必須明確分工，各取所需，始能發揮實效。
(3) 以互惠代替對抗。
對抗必抵銷實力，和睦相處才可互蒙其利。
(4) 以創造代替抵制。
抵制造成虛耗，甚至倒退；唯有共存共榮，自生創造能力。
(5) 以輔助代替猜忌。
集權結果必造成相互猜忌，權限適度下放並施以輔助，始能長久。
(6) 以對等代替壓抑。
不針對問題、面對問題、解決問題，只一味掌控資源施捨，問題永無解決的一天。中央與地方同具公法人地位，近代觀點皆以對等看待，並非上下隸屬關係[42]，亟須轉變心態處之。
(7) 以夥伴代替集權
夥伴關係就容易溝通協調，集權心態必生「以大吃小」。
(8) 以漸近代替獨攬。
制度的轉移受主客觀環境因素影響，時有非預期結果的問題產生[43]，故不宜操之過急，務須事先審慎評估衡量，以求穩健應對，美國學者林布隆（Chareles N Lindblom）所主張之漸進決策模式[44]，或可供參考。本文採此觀點，認為租稅稅率之下授以分階段進行為宜，以求轉型順遂。
3 .相關配套機制
地方租稅立法權的建立，除上述中央與地方在心理層面、實際作為以及法制轉換必需加強改善外，其他相關的配套措施的配合實施，亦至為重要，也是鞏固地方租稅立法有效施展之利器，不容分離思考，否則掛一漏萬，欠缺整體籌劃，片面思維，見樹不見林，終將肇致地方租稅立法權推行窒礙，功敗垂成的命運，其間因果循環，關係緊密，不得不再三陳述。謹逐項分列如次：
(1) 統籌分配制度。
統籌分配稅設置目的係在調劑下級政府間財政盈虛，均衡地方發展，由上級政府依財政收支劃分法規定之共分稅中分成集合而得，並由中央訂定分配辦法分配之。原則上，該稅款總規模應起碼以足敷彌補下級政府經常支出[45]不足數為前提，以使地方政府能有自力更生的起碼能力，此為『衣食足而後知榮辱』的道理，即地方政府需有基本的滿足之後，始有誘因配合中央政策並從事地方自我負責的作為。另外，中央統籌分配稅款的運作方式，似可考量經濟循環週期因素參照精省前「省統籌分配稅款」的做法，於經濟景氣佳稅課超收年度由上級控留一定比例款項供作景氣不佳、縣市稅入短收時可專案依所訂核算基準增加分配之用，以均衡縣市財政窘境，並改善現行規定易導致景氣差、縣市稅收少，而中央統籌稅款亦因收入少而又減少分配之縣市雙重損失現象；反之，景氣好、稅收佳，則可減少分配，以累積控留數額，並避免縣市預算規模驟增難減情況。[46]
此處欲提出統籌分配制度之用意，主要係藉該分配制度之設計與地方租稅立法結合，達到建立地方租稅立法之有利環境，亦即其分配數應與地方租稅立法收入數相互聯結，在分配辦法中明定地方自訂立法課稅數額多或績效好者，分配數亦隨之增加，反之，則減少或扣款之機制，俾地方藉此獎勵開源措施以增加更多分配財源支應各項建設需求，使爭取財源管道法制化，進而讓民眾瞭解，產生自力更生及自我負責的能力，如此，則重建地方財政困境可期。否則，僅每年向中央抗議，造成中央困擾、地方不滿之雙輸局面一再重演，皆非宏觀、長遠及根本解決之道。
(2) 補助款制度。
依照財政收支劃分法第三十條及地方制度法第六十九條規定，中央為謀全國之經濟平衡發展，得酌予補助地方政府。目前行政院頒訂有「中央對直轄市及縣市政府補助辦法」，可惜該辦法中甚多實施細節尚未訂定或未落實執行，以致績效未臻彰顯，茲為避免地方政府只賴上級補助款收入度日而不努力開源節流，中央應研擬地方主動立法徵稅，或厲行節約支出時，可比照統籌分配稅方式明定中央應增加其補助款的額度標準，反之，應酌減其補助款，以此自動聯結機制，鼓勵地方租稅立法，落實地方自主精神。
(3) 支出權責劃分制度。
目前地方制度法對地方政府之自治事項雖有原則性規定，但欠缺細目區分，在實際執行時因牽涉費用負擔項目龐雜，何者由中央負擔？何者由地方負擔？何者為中央與地方共同負擔？其負擔比例為何？因事涉財源分配與自治事項、委辦事項及移轉支出之釐清，均需要明確規範，以利執行並杜爭議。
原則上，中央與地方支出權責之區分應優先於收入分成歸屬，惟我國收入面卻早已規範，而支出面迄今未見全盤確立，此即是中央與地方爭議不斷之主要原因，亦顯示中央政府的集權又集錢的一把抓心態。因此，支出權責的區分，案關中央與地方財政支出事項，直接影響其財務配置與調度，如能早日予以協商明確化，則地方將可因支出規模的確定而自衡財源盈虛狀況著手研擬租稅立法政策方向，使地方自我負責精神更為穩健確立。
(4) 開源節流制度
查各地方政府間自然環境不同，經濟情況互異，稅源豐嗇懸殊，尤其部分縣縱將該區全部國稅、縣稅撥供使用，亦不敷各該縣預算支出之需，故僅從稅收面重新劃分，無法獲致全面解決，須配合移轉支出項目、運用統籌稅分配、補助制度及開源節流措施等齊頭並進，始克有功。故其間各種制度可謂相互為用，休戚關連，密不可分。除上述支出權責劃分、統籌分配制度及補助制度屬中央權責外，地方政府如何在現行制度下，運用本身可執行之開源節流措施，以實現自我負責作為，確實是地方政府應努力的目標。在開源方面，例如如何落實使用者付費觀念，如何徵收或調高各項稅目及規費、加強公有土地管理與開發、結合都市計畫變更或都市更新及加強市地重劃與區段徵收，增進土地利用效益…等；在節流方面，例如如何嚴密控制預算支出、精簡員額節約人事費支出、妥善調度庫款…等。
地方租稅立法為地方之權責，如能授由地方妥善運用遵行，將為地方帶進可觀之收入，此亦為上述地方開源的途徑之一，站在地方自主的立埸，自應自行立法執行；且配合中央建立地方政府開源節流績效與補助制度及統籌分配制度間相互聯結獎懲機制，即執行績效好者多補助多分配，績效差者少補助少分配，甚至扣補助款等，以建構中央與地方間自動循環的遊戲規則，如此不但自己努力開源節流可充裕財源，且可增加中央經費支援之雙重效果，其激勵作用將是無限大的；且亦因之可使地方政府體會財源得之不易，支出將相對撙節，開銷浮濫之情況將可獲改善，靠中央補助之壓力亦隨之減輕。
(5) 公共債務制度。
近年來，地方政府收入逐漸減少[47]，支出日益增加，導致入不敷出，收支差短嚴重，赤字年年擴大，為求收支平衡，唯有舉債借款度日之一途，原來公共債務法雖有規範地方政府累積債務餘額及當年度舉債之上限，惟因地方政府皆能鑽法律漏洞而以一年內短期借款、銀行透支、展延期限、成立非營業基金等方式規避限制，致仍舉債無度，債台高築，使地方財政瀕臨破產邊緣，幸好公共債務法及時修正[48]，將前開不合理規避方式納入限制範圍，有效阻檔其債務累積數額無限制擴張，並新增規定其每年還本數額不得少於稅課收入一定比例，其做法甚為正確。
再者，地方行政首長民選四年一任，連選得連任一次，因此，亟易產生在任者大量舉債支出，由後任償還之不負責情況，此種將後代子孫應享受的資源提前用完，加重後代負擔之舉措，實不足取，亟需中央出面釐清歸屬設法課以財務責任，如規範罰則或對外公布事實，以資警惕。此次修法未注意及此，實美中不足。
地方債務有效控管之後，欲增地方財源，惟有在法制軌道上執行始有可能，並為地方租稅立法製造有利環境；進一步言之，如能將地方租稅收入與舉債上限相互聯結，應可產生更積極效果。
(6) 民間參與制度。
政府財政窘困及效率低落，乃有「企業型政府」及「政府再造」運動的出現，在此風潮中，求變創新是主要手段，尤其在民間資源無窮的情況下，政府退居導航角色，由民間擔任操漿功能，[49]使民間資金注入公共部門，共創雙贏賽局，諸如公營事業民營化、公共事務委託外包、重大工程BOT經營及第三部門之民間團體及基金會等之參與均為其具體實現(參見本文貳、一、（一）、中央與地方概念模型中制度模型之共享準市場方式)，此始為「把餅做大」的真正意涵。當然，政府事務具有公平性、正義性及公益性考量，與民間企業以效率、營利的目的者不同，並非事事均可委外處理，故需審慎評估選擇適合項目規劃辦理。
民間參與制度的實施不但可活用民間資金，熱絡民間產業發展，增強公民參與，更可減輕政府財政負擔，使政府在財務運用上較為寬裕，間接可使地方政府租稅立法時在稅目、稅率的訂定上更具彈性空間並減除其財務壓力，無形中對中央與地方政府財力之負荷發揮實質的效益與功能。
(7)
中央監管制度。
中央監督分為行政監督、立法監督、司法監督、考試監督及審計監督等，各有其既定功能，如地方自治團體執行地方事務有過當情事，而致過度侵害人民權益時，中央宜適度介入處理，以保障人民權利；另一方面，又不得介入過深阻礙地方自治的發展，故其間如何拿捏考量，主管當局應詳加思索明確予以劃分。基本上，中央應考量就全國必須通案規定之事務介入研訂原則規範之。在地方租稅立法行使上，倘中央於上開原則下為之，地方當不致獨斷獨行，悖離政策走向了。
陸、結語
近年來由於地方自治受到世界各國的重視，涉及地方自治財源的地方租稅立法權，更成為矚目的焦點，其中以「歐洲地方自治憲章（European Charter of Local
Self-Government）」的規定最受到重視，1985年第二十七屆世界大會又通過「世界地方自治宣言」，該兩文件中規定「地方自治團體具有自主租稅權，上級政府雖可依法律限制地方自治團體之租稅權，但應力求合宜妥當，不得藉此阻礙其任務之實現」，[50]由此可見落實地方自治乃國際時勢所趨。
既然地方自治之實施係世界潮流趨勢，我國自應順應潮流，轉變態度依政策競爭與創新之供需模型概念正視地方角色扮演及其能增強效益之特性，秉持中央與地方比例原則、平等原則、均衡原則、睦鄰原則[51]及地方財政自主原則之精神，在中央之合法、合理、適度之監督下，積極推動落實實施，俾達陳總統所揭示的政府資源共治共享及中央與地方建立新夥伴關係之理想目標；諺云：「凡事貴乎實踐」，一大堆理想不徹底落實執行，仍無法發揮預期功效，讓今後中央與地方永遠攜手合作、共存共榮，不相互抵制，不互相砲轟，全力針對問題、面對問題進而解決問題，共同向國家總體目標貫徹始終，一致前行，則國家興盛、社會安定、民生樂利可期，亦為國家之幸，社會之福，縣市民之福也。
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投稿日期中華民國九十一年一月七日
接受刊登日期九十一年四月八日
校對日期中華民國九十一年五月十二日
On avenues and practices of the
division of power between the central government and local government from the
perspective of taxation legislation policy
Chen,
Lian-Fang*
【Abstract】
Affected by the regulations and
influences of subjective and objective political environments as well as
historical evolutions of different political systems, the forms of division of
power between the central and local governments also vary in different
countries. Although their forms of power division may vary, every country still
seek the same goal of stable development of the country and the well-being of
the people. The Republic of China is no exception. As regulated by the
Constitution, decentralization serves as the basis for the division of power
between the central and local governments in spirit. However, the present
situation still tends towards centrism under the confines of authorized law.
Although there have been major changes after local autonomy was regulated by
law in July 1994, this system has not yet been effectively realized. More
efforts are required to be put into realizing it.
The duties and capabilities
of the government are various and intricate, and taxation legislation right is
one of the public rights exerted by it. In what way should state power be
distributed to the central or local governments is a matter which involves the
distribution of national resources and the autonomy level of the local
government. It is also a matter in
which any slightest change may affect the whole situation, a matter that has to
be handled with great care. Since local autonomy is the world’s trend, the
actual realization of it had better start with increasing the roles and
functions of the local organizations as well as the strengthening of the
consciousness of local autonomy. At present, first priority should be the
amplification of local financial affairs, and through the establishment of
autonomous financial administration to the elaboration of the autonomous
ability, and further to the achievement of mutual trust and mutual dependence
of the central and local governments. It is hoped that both sides would create
a win-win situation in the future. Based on this prerequisite, this report
looks forward to the central government’s loosening up of laws and regulations
as well as the local government’s acting on self-responsibility. It will help
form an automatic, binding and integrated mechanism for the mutual division of
labor and cooperation between both sides. And both will jointly come up with
solutions and avenues to break away from the government’s long-term financial
predicament. It is hoped that the proposed method will be valued and realized.
Keywords：Tax Legislation、Division of
Authority between Local Governments、Local Government’s Finance、Self-responsibility
spirit、Tax
Law of Local Government。